ЗНАЧЕННЯ ПОЗИТИВНИХ КУРСОВИХ РІЗНИЦЬ ДЛЯ ПЛАТНИКІВ ЄДИНОГО ПОДАТКУ

У платників єдиного податку, які провадять зовнішньоекономічну діяльність, доволі часто виникає питання, що робити із позитивними курсовими різницями, які виникають при продажі валюти.
Для того, щоб дати відповідь на зазначене питання, необхідно звернути увагу на наступні норми законодавства.
Згідно з п.292.5. ст.292 Податкового кодексу України дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу.
Постановою правління Національного банку України від 13 грудня 2016 року №410 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» встановлений обов’язковий продаж на міжбанківському валютному ринку України 65 % надходжень в іноземній валюті із-за кордону на користь юридичних осіб, які не є уповноваженими банками, фізичних осіб-підприємців, іноземних представництв (крім офіційних представництв), на рахунки, відкриті в уповноважених банках для ведення спільної діяльності без створення юридичної особи, а також надходжень в іноземній валюті на рахунки резидентів, відкриті за межами України на підставі індивідуальних ліцензій Національного банку України (п.2.).
Зрозуміти порядок визначення доходу з ціллю подальшого оподаткування єдиним податком допоможе аналіз технічної складової отримання доходів з джерелом їхнього походження поза межами України.
Валютна виручка відразу розподіляється на два рахунки: 35% – на поточний рахунок платника податків в іноземній валюті, 65 % – на розподільчий рахунок. Розподільчий рахунок по своїй суті є технічним рахунком, який використовується виключно з ціллю виконання вимог вказаної вище Постанови, платник податків не має контролю над цим рахунком і не може розпоряджатися наявними на ньому коштами, а відповідно надходження коштів на цей рахунок не може вважатися поступленням доходів для такого платника.
В подальшому зазначених 65% валютних коштів продаються на міжбанківському валютному ринку і лише після цього уже гривневі кошти перераховуються на поточний рахунок платника податків, відкритий для операцій з національною валютою.
Таким чином, виникає ситуація, коли платник податків за здійснення зовнішньоекономічної операції отримує дохід, який складається з двох частин:
• 65% доходу отримується в гривні. Оподаткуванню підлягає сума коштів, виражена в гривні, яка фактично поступила на рахунок платника в національній валюті;
• 35% доходу отримується в іноземній валюті. Оподаткуванню підлягає сума коштів, виражена в іноземній валюті, перерахована у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу.
Тобто, для цілей визначення бази оподаткування єдиним податком необхідно розглядати виключно надходження на поточні рахунки платника податків (дані розподільчого рахунку до уваги брати не потрібно).
У разі, якщо платник податку забажав продати наявні в нього валютні кошти (35% доходу) оподаткування такої операції залежить від юридичного статусу платника: фізична особа-підприємець чи юридична особа.
1) Фізична особа-підприємець
Відповідно до пп.1 п.292.1. ст.292 Податкового кодексу України доходом платника єдиного податку для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Позитивні курсові різниці, які виникають при продажу іноземної валюти за дорученням фізичної особи-підприємця, є, по своїй суті, пасивним доходом, а відповідно – не враховуються до складу доходу такої фізичної особи-підприємця.
Схожа позиція висловлена в податковій консультації Територіального органу ДФС у Львівській області від 22 жовтня 2015 року: http://lv.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/220572.html
2) Юридична особа
Згідно з пп.2 п.292.1. ст.292 Податкового кодексу України доходом платника єдиного податку для юридичної особи є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті.
Отже, для юридичних осіб не передбачений виняток щодо невключення пасивних доходів до складу об’єкта оподаткування. На необхідності включення позитивних курсових різниць до складу доходів юридичної особи вказують і норми п.10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №25 “Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва” та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №21 “Вплив змін валютних курсів”.
Таким чином, курсові різниці, які виникають при продажу іноземної валюти за дорученням юридичної особи, враховуються до складу доходу такого суб’єкта господарювання.
Територіальний орган ДФС у Рівненській області у податковій консультації від 26 травня 2015 року висловив аналогічну думку: http://rv.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/199499.html